本报记者 李明伟 于保平
7月上旬，国家税务总局反避税处和各地政府相关部门的官员齐聚山东烟台，商议开发一套可联通全国各地反避税部门的软件系统。
据与会者透露，会议的背景是，一个与国际接轨的"预约定价安排(Advance Pricing Arangment，简称APA)实施规则"将正式出台。
此前的6月16日，普华永道会计师事务所驻北京转移定价合伙人梅杞成收到了一份厚重的邀请函，之所以说"厚重"，是因为除了首页约请他到国家税务总局参加一个特别安排的会议外，函后还附了一�"比较多页"的草案，草案的名字是已经传说了两年左右的APA。
同时收到函件的还有安永、德勤和毕马威，四大会计师事务所一个不漏。
6月20日，国税总局反避税处处长苏晓鲁牵头，会议如期在国税总局的一个会议室召开，四大会计师事务所的合伙人在现场发现，有8家国际著名的跨国公司派人出席。
"它们都是在中国投资额最靠前的跨国公司。"一位参加会议的会计专家透露，这些跨国公司对这个会议非常重视，派出的人员不是税务主管就是财务总监，他们有的还是专程从外地赶往北京参加会议。
四大所谏言APA草案
跨国公司没有理由不重视这次会议，根据安永会计事务所的调查，有97%的跨国公司的子公司认为转让定价是这两年最重要的国际税收问题，而这个会议将直接决定中国政府将在这个方面采取何种政策。
会议持续的时间并不长，但是在这半天里，四大所和8家跨国公司充分地就APA提出了不同意见。
因为"这将是一个与国际并轨的新法规，具有深远的意义！"毕马威会计事务所税务部的赵益民博士，在6月24日晚把他就草案的意见发送给了在北京的税务合伙人，反避税处要求各会计事务所于6月25日再提交一份对草案的书面意见。
恰如上海国家会计学院专家张人骥所言，预约定价纳税方式可以遏制跨国公司通过关联交易避税和转移利润，这正是国税总局此番欲出台APA的一个重要动因。
早在1990年代初，国税总局就认识到跨国公司通过关联交易时转移定价避税的问题，并在深圳、青岛、上海等沿海数十个城市开展了系列调查。据一知名会计师务所估计，30%在华跨国公司从未交过所得税，80%的跨国公司逃漏税，40%亏损外资企业虚亏实盈。税务总局反避税处苏晓鲁处长说："年亏损总额达1200亿元的40万家外企中，有60%亏损，其中不少实际处于盈利状态，跨国公司每年避税给中国造成的损失在300亿元以上。"
1998年，国税总局发布第59号文《关联企业间业务往来税务管理规程(试行)》讨论稿，这个规程界定了关联企业，确定了哪些关联交易可能被税务机关稽查，规定了调查的程序等，其中一个影响深远的重要内容，是其第十一章四十八条提到，允许企业通过"预约定价"的方式缴纳关联企业间交易的所得税，即允许企业和主管税务机关就相关应纳税所得或者销售利润率区间，进行商谈论证，并按此纳税。
预约定价是国际通行的一种纳税方式，除了可以减低政府部门的漏征税风险与审查成本，跨国公司也减低了被稽查后双重征税的风险，因此此后几年申请预约定价的企业逐年增加，至2002年的4年间已经有100多家企业提出申请，光去年一年就达到有86家。而他们主动提出预约定价方式的一个重要原因，是他们中的大多数都曾经被税务机关审查和补征税款。
但是第59号文并没有就哪些范围可以申请预约定价、如何申请、需要提供哪些文件、可以预约的年期等实施细则作出规定，这为各地操作带来困难和差异。
APA草案
其实国税总局一直在动脑筋，据知情人士介绍，专门成立的反避税处早在两年前就开始放出话来，要出台一部专门的预约定价操作规则，此后时间里多次召开研讨会，多次与国际上最熟悉APA的经济与发展组织进行沟通。但是由于种种原因，这个规则一直没有出台，今年6月20日的会议，陡然转机出现。普华永道会计师事务所合伙人庄子男认为，中国的APA将于短期内正式推出。
据多位看见该草案(讨论稿)的知情人士介绍，草案分为总则、预备阶段、正式申请、审计与评估、磋商、签订安排、监控执行和附则共计八章，一共有28条。
在这个实施规则的总则中，一个颇为值得关注的地方，是对于适用企业范围的规定，草案并没有专门指出只针对跨国公司。有会计所合伙人分析，以前说到APA，一般都是针对跨国公司转移利润到海外，现在看来，这个政策的涵盖面远远增大，自然也包括了那些内资企业到国外投资的情况。
"预备阶段"和"正式申请"两章中，较为详细地规定了企业与税务机关如何沟通的程序、需要提供的文件等等，其内容与美国税法和国际通行的APA非常相似。
"审计与评估"一章则是对税务机关如何处理申请作出规定，要求也较为严格，诸如"认真"、"严密"等字眼见诸其间，要求税务机关必须限期答复，必须有书面的确认等等。
"磋商"与"签订安排"两章，主要对企业与税务机关双方如何谈判并签订协议作出了规定。一个重要的要求，是企业的法定代表人和政府部门的负责官员都要出席签字仪式。
据普华永道会计所香港转让定价高级经理刘启源介绍，在深圳税务部门有一支专门的队伍，专门负责处理当地企业提出的预约定价申请与谈判，队伍不光懂得相关专业(例如不是会计师就是评估人或经纪人)，他们还要懂得谈判的技巧，因为他们的主要任务就是与企业谈判。现在如果APA推行，这样的队伍将在全国各地都出现了。
第七章是"监控执行"，双方一旦签订约定，企业有义务在年中和年度时对有关情况进行申报，表明已经按照有关约定执行；税务机关也有权对执行情况进行审查。
据参加会议者介绍，这个APA草案中并没有涉及到如果企业没有遵守约定的惩罚制度，庄子男先生认为这也是符合国际惯例的，因为APA制度的一个重要原则应该是平等自愿，而企业一般也不会随意违约，因为一旦在税务机关失去信用，必然意味着怀疑的加大和审查的加严，企业将付出巨大的时间、人力和物力成本。
针弊取新
从APA草案的基本内容来看，关于预约定价的实施大大具体化，同时也完善了关于企业关联交易的界定。
APA最核心的原则就是企业通过与税务机关进行协商讨论，预先确定税务机构和企业双方同意的关联交易定价原则(转让定价或者transfer price)，从而降低跨国企业日后受到转让定价调查的风险。
但针对转让定价本身，税务部门和跨国公司的理解并不完全一致，对�"转移定价是跨国公司转移在中国获得的利润以逃避税收的一种方式"的说法，庄子男认为，跨国公司的转让定价行为更多的有战略和财务管理上的考虑，"避税不是其主要动因"。
不可否认的是，由于国家税率的差别，很多跨国公司确实以转让定价的方式逃避国内税收。但是因国内招商引资的压力，跨国公司的转移定价避税行为没有得到公开和充分的重视。
为查处跨国公司的避税行为，税务机关通常的做法是：如果察觉某一个跨国公司在国内有以转让定价避税的做法的话，"一般是经过调查该公司来调整的，经过税务审查，如果发现有问题，就对公司的税进行调整，补交税款。"青岛国家税务局的一位稽查人员说，"这样调整的难度很大。"
国税总局第59号文件的出台，加大了对跨国企业关联交易的审查力度，但是依然存在不足。长期从事转让定价咨询的普华永道税务合伙人庄子男先生，概括税务机关目前调整方法的弊端：第一个坏处是事后调整可能导致双重征税，"公司已经纳过税了，然后税务机关再来调整，此种情况中同一个利润可能在不同国家中出现双重征税问题"，双重征税最直接的后果是加重企业的财务负担。
第二个坏处是事后调整带来的大量人力、物力的耗费。所有人力和物力的耗费在于税务机关和企业双方。因为税务机关和企业可能对于定价安排各执一词，税务机关需要投入很多的人力和物力来调查这个企业；企业也需要很多的人力物力来说明和评估利润的合理性。
第三个坏处是宏观层面的。如果一个地方对于税收方面的事后调查情况严重的话，跨国公司在选择投资地点方面可能要有所考虑了，"于是就出现了投资不平衡的状态"。
针对即将出台的APA，四大所的税务合伙人都认为这是"非常大的突破"。突破体现在两个方面，转让定价问题开始有了一个更主动做法，无论是通过单边，双边还是多边都是主动地去约定；第二个突破体现在税务机关对于会计师事务所和跨国公司意见的重视。
庄子男建议要注意三点：首先应该强调自愿、平等和守信的原则。在预约定价以前，税务机关不能对企业有避税的偏见，从一个平等的角度，把价格调整到双方都可以接受的一个水平。
其次是规则的适用范围。以前转让定价主要针对跨国企业的利润转到国外的情况，"而现在这个草案本身应尽可能涵盖内外资企业"，应该明确说明规则的指向对象。除了适用范围，庄认为原来的转让定价很多是所得税里面，"我们希望国税总局把流转税是不是也应该考虑在内？"此外，关于关联交易、无形资产的成本分摊等都需要细化明确。
第三个要注意的是在《规则》中要明确说明单边、双边和多边的区别，"国税总局对多边和单边应有更加细致的规定"。
来自毕马威管理资源的税务经理赵益民博士，则就规则的具体操作方面建议说："由于国内各地区税率不完全一样，跨国公司的国内关联企业与税务机关价格约定时，应要明确与哪一方的税务机关来协商。"
另外是关于相互磋商程序和时间问题。在《关联企业间业务往来预约定价实施规则(试行)》讨论稿有一条规定：纳税人应就可能出现的双重征税等问题包括双边磋商，可以提出相关意见。"从纳税人的角度看，这个规则还是不明确�"赵说。
"关于协商和回复时间觉得有点长，对企业而言包括准备时间在内一般可能要超过1年了。"赵益民补充说。
一石三鸟
"这个规则强调一个指导性原则，并具有相当的灵活性"，毕马威会计师事务所的税务经理赵益民博士说，对于企业的关联交易原则和方法做了安排，而且这种安排基于一定的假设条件，即根据企业本身的经营状况和其所能承担的风险来核定合理的价格。
"也就是明确了企业的角色--该企业在集团中的功能定位。"赵益民说，主要研发的企业和不承担研发功能的企业，在利润上自然是不一样的。
与此同时，该规则的制定对于税务机关也是颇有益处。
"如果一个个去查，就是税务机关和企业一对一、点对点的操作，操作难度大，效果也不好。"青岛国家税务局的一位稽查人员对记者说，如果查处当地企业关系处理不好的话，可能被有关部门扣上"扰乱招商引资环境"的嫌疑。
这个规则是"把主动权交给企业"，税务机关是"以静治动"，自然可以降低税务机关的监管成本，节省大量的人力和物力。
同时，以前各地政府在执行有关规定时，各有考虑，各自操作方式方法存有差异，对于"投资环境"的过多考虑也使得有些执法力度不够。APA的出台，再配合此后全国性软件系统的使用，将使得在这个方面的执法更加统一一致，有利于稳固国家税基，减少漏征与少征税款。
多数业内人士认为，该规则对企业也有积极的作用，在于从更宏观的层面上将优化投资环境。庄子男认为，APA的出台，同时还意味着中国政府在税收管理方面更加透明化了，有利于更多地吸引外资，以前一些跨国企业认为这个领域是一个"黑箱范围"。
"因为关于转让定价的规定在前，并且可以预约定价，对于广大的跨国公司来说就有了一个明确的方向，使得他们在实施转让定价财务安排的时候，就必须考虑到要在合理的范围内进行。"有着涉外税收经历的中国人民大学隋晓博士说�"总体上来说，该规则发出的信号对规范企业行为带来的作用应该远大于通过这种方式调整税收带来的直接效益。"上海税务部门一位不愿透露姓名的稽查人员说。